从李嘉诚被罚392 亿元税案分析印度税制与司法
2024-07-19 14:04
2017年8月28日，李嘉诚旗下的长江和记实业有限公司发布自愿性公告（见图1），内容为其全资子公司（和电国际）于2017年2月收到印度税务局的评税令，要求补缴96亿港币的资本收益税，以及200亿港币的利息；和电国际于2017年8月收到评税令，要求缴纳96亿港元的罚款。而印度税务局的评税令，是针对2007年沃达丰与和电国际购买CGP股权的交易。
成立于香港的和记集团，于1992年通过合资公司(Hutch Essar Ltd. ，简称HEL)进入印度电信市场。和记电信国际（开曼）控股有限公司持有CGP投资控股公司的股份，后者设立于开曼群岛。通过CGP和毛里求斯多个实体，和电国际拥有HEL67%的股份。
2007年2月，设立于荷兰的沃达丰与和电国际达成协议，收购CGP的股权，进而获得其在印度市场的利益。此外，和电国际与沃达丰（荷兰）签订了股份买卖与贷款协议（SPA），通过该协议和电国际同意转让设立于英属维尔京群岛集团公司持有的CGP股份。
沃达丰与和电国际交易于2007年完成，但印度税务局认为沃达丰应为和电国际代缴预扣税，随后双方将争议提交到最高法院裁决。2012年1月印度最高法院作出判决，认为和电国际与沃达丰之间的收购案无须在印度交税。但印度国会于2012年5月发布追补法例，试图推翻最高法院的判决，进而对和电国际开具392亿港币的评税令，涉及资本收益税、利息和罚款。
根据印度1961年《所得税法》第6条的规定，税收居民企业是指在印度设立的企业，或者实际控制/管理机构在印度的外国企业。该收购案中，和电国际设立于开曼群岛，而沃达丰是荷兰企业，双方的实际控制/管理机构都不在印度，所以和电国际与沃达丰（荷兰）均非印度税收居民企业。
在印度资本收益是指资本资产转让所取得的收益，其中资本资产根据持有时间可分为长期和短期。根据1961年《所得税法》第9条规定，只有当资本资产转让发生在印度时，才需要缴纳税款。开曼群岛对公司不征收与公司收入、资本收益等相关税费，和电国际设立于开曼群岛，是基于业务以及税收筹划等考虑，而具有真实商业目的的税收筹划，是符合国际一般反避税原则。
因此，沃达丰（荷兰）与和电国际均为印度的非税收居民企业，且双方的资本资产转让发生在印度境外，故印度对该收购案无税收管辖权。
根据《公司法》的规定，母公司与子公司均为独立的法人资格，独立承担民事责任。该收购案中和电国际直接控股CGP，和电国际与CGP为母子公司关系。CGP为印度公司，其资产均在印度境内；但和电国际与沃达丰（荷兰）的收购案，转让的是和电国际对CGP的股权，该交易是在印度境外发生，故不能将母公司与子公司的主体地位混淆。按《公司法》的规定，只有当控股股东滥用控股股东地位，损害公司或者债权人的利益，才会刺破公司的面纱，否定公司的独立法人定位。
综上所述，不管是从《税法》还是《公司法》的规定，针对和电国际与沃达丰（荷兰）的收购案，印度没有税收管辖权。
印度立法权、司法权、行政权三权独立，从多个违宪性判决可看出印度司法权的独立性，如“禁止政府基于各种行政决策，剥夺街头小贩诚实经营的权利”；“印度政府选举程序不规范，被判选举违宪”。此外，从最高法院对沃达丰与税务局税收争议案的判决，也可看出印度司法的公正性。以下为判决书中部分观点的展示。
观点1：税务局认为，通过股权买卖和贷款协议（SPA）,和电国际直接区分其在HEL和子公司的产权，基于印度1961年《所得税法》第9条规定，对销售CGP股权获得的收入应该征税，认为其资本资产转让发生在印度境内。
印度最高法院判驳如下：《所得税法》第9条征收资本收益税包含三大要素：转移、存在资本资产、发生在印度境内，而不能通过扩大解释，将该条款适用于印度资产的间接转让。此外，《所得税法》第9条第1款的规定“直接或者间接”是针对收入而言，并不包含资本资产转让。
对CGP的买卖只是涉及股权，并不是销售资产。税务局有义务对交易实质进行判断，但必须基于完整的交易链条，而不能割裂只对部分活动进行评判。和电国际的股权交易结构从1994年起就已存在，不能因为SPA协议就认为和电国际的创建只用于避税。
观点2：税务局指出，CGP公司晚于和电国际设立，且成立于开曼群岛（免税国家）。CGP只是一家控股公司，没有在开曼群岛开展业务，它的设立只是用于避税而已。因此，应认为CGP的相关资产存在于印度。
印度最高法院的观点：和电国际通过两种方式持有HEL的股份，分别为通过CGP直接持股、通过毛里求斯相关实体间接持股。CGP于1998年在开曼群岛设立，和电国际销售CGP股权有利于业务的平稳过渡。开曼群岛有记录CGP股权转让，且保留了CGP成员的登记册。因此，不能认为CGP的相关资产存在于印度。此外，基于合理商业目的税收筹划，如将公司注册于免税地区，符合国际一般反避税原则。
针对沃达丰税务案最高法院的判决结果，印度国会于2012年5月通过追补法令，企图“消除”对1961年《所得税法》第9条、第2条和第195条规定的争议。
2012年追补法令新增解释：（1）对“通过through”的解释，印度的任何资产或收入来源应表示或包含“借助于”、“由于…缘故”、“因为”。（2）印度境外公司对印度的资产或资本资产的交易，不管是直接还是间接。
2012年追补法令新增解释：（1）“财产”包括并且应被视为与印度公司相关的任何权利，包括管理或控制权或任何其他权利。
2012年追补法令对“非居民”的解释：不管非居民在印度是否有居住地或者商业联系；不管其在印度以任何方式存在。
国会2012年通过追补法令，对1961年的《所得税法》进行扩大解释，对境外公司的资本财产转让所得需要征税，不管该转让是直接还是间接。印度税务局滥用行政行为，于2016年11月草拟评税令，对投资者强行征税，要求和电国际补缴税额及利息约89亿港元。印度税务局于2017年向和电国际开具评税令，要求缴纳392亿港币的税额、利息及罚款。
法不及溯往原则是指国家不能用当前制定的法律指导人们过去的行为，更不能用当前的法律处罚人们过去从事的当时是合法而当前是违法的行为。税务局依据2012年的追补法令，对2007年和电国际与沃达丰的收购案征收资本收益税，违反了法不及溯往原则；对基于合理商业目的的避税行为征收税款，违反了国际的一般反避税原则。国会试图通过追补法令，推翻最高法院的判决，也体现了印度行政的腐败。
随着印度改革开放程度的提升，莫迪政府采取相关政策，以吸引外商进入印度投资。根据世界银行发布的《2019年营商环境》印度排名77名，而2013年的排名为142名。但相比国内企业而言，印度对外国投资者的要求较为严格。
印度税务局推翻最高法院的判决，强行对和电国际征收税额、利息及罚款；可口可乐公司被印度最高法院要求公布其秘密配方，对可口可乐而言，这在其配方完成后的120年来尚属首次；印度公司与三星集团子公司因贸易货款问题在迪拜产生纠纷，最终印度法院依据印度公司的起诉，对三星集团的CEO开具逮捕令……以上案例均可说明，印度对外国投资者的要求严格。在印度投资的外国投资者除了考虑报酬收益外，还需考虑政策与宏观环境的影响。
